La Corte di Cassazione ha affermato il principio di diritto in base al quale in tema di determinazione delle plusvalenze conseguenti alla cessione a titolo oneroso di azienda o di ramo d’azienda, il valore d’avviamento, che sia iscritto nell’attivo di bilancio e per il quale sia in atto la deduzione per quote d’ammortamento, va individuato nella differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ancora ammortizzato. (Ordinanza 02 ottobre 2020, n. 21124).
FATTO
La controversia trae origine dall’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate ha contestato l’omessa dichiarazione di una plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di ramo d’azienda.
L’atto è stato impugnato dal contribuente sostenendo che in realtà la cessione aveva prodotto una minusvalenza determinata dalla dfferenza tra il corrispettivo della cessione e l’importo residuo ammortizzabile del costo d’avviamento, cd. “derivativo”, sostenuto al momento dell’acquisto del medesimo ramo d’azienda ceduto.
La pretesa tributaria è stata confermata dai giudici tributari, secondo i quali il valore d’avviamento realizzato con la vendita del ramo d’azienda aveva costituito componente positiva del reddito d’impresa.
In particolare i giudici sembrano avallare un’interpretazione della norma in materia di plusvalenze patrimoniali, secondo cui, da un lato stabilisce che la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il corrispettivo o l’indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato, dall’altro lato però prevede l’assenza di rilevanza dei costi non ancora ammortizzati, laddove recita che “concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso”.
DECISIONE DELLA CASSAZIONE
Secondo la Corte di Cassazione l’interpretazione della norma formulata dai giudici di merito deve ritenersi errata.
L’avviamento non rientra nel complesso dei beni organizzati per l’esercizio dell’impresa, ma viene generalmente identificato nella qualità immateriale dell’impresa di produrre valore, costituendo pertanto più che un bene singolarmente valutabile, un valore economico ulteriore rispetto al valore complessivo dei singoli beni organizzati per l’esercizio d’impresa.
Esso dunque è l’indice della capacità di produrre valori, oscillanti rispetto all’ordinaria capacità produttiva dei beni dell’azienda.
Si tratta in ogni caso di un bene immateriale, appostato nell’attivo dello stato patrimoniale. Ad esso fa peraltro riferimento il TUIR, laddove prevede la deducibilità delle quote di ammortamento del valore di avviamento che sia iscritto nell’attivo di bilancio.
Tale riferimento si giustifica, nella condivisibile ricostruzione di certa dottrina, preminentemente con l’esigenza di determinare il costo non ammortizzato, che va assunto ai fini della quantificazione dei componenti reddituali che emergono in sede di realizzo.
Pertanto, nel quadro delle plusvalenze afferenti la cessione unitaria dell’azienda a titolo oneroso, l’inciso “compreso l’avviamento” vuol significare che alla quantificazione della plusvalenza concorre anche l’avviamento già iscritto in bilancio.
Dunque, precisa la Corte Suprema, rispetto ad un avviamento cd. “derivativo” (cioè già oggetto di una sua autonoma identificazione in occasione del precedente acquisto dell’azienda da parte dell’attuale cedente), tenendo conto della sua appostazione nell’attivo dello stato patrimoniale, così come della sua ammortizzabilità, appare incomprensibile che debba ritenersi irrilevante ai fini della valutazione in sede di cessione d’azienda (o del ramo d’azienda), considerando imponibile l’intero valore dell’avviamento del ramo d’azienda ceduto.
È pur vero, sottolineano i giudici, che l’avviamento non costituisce un indice di valore stabile, potendo incrementarsi o ridursi nel suo valore in base all’andamento economico dell’impresa e al suo indice di redditività. Ciò tuttavia non porta a ritenere che l’avviamento “iniziale” sia cosa estranea da quello esistente al momento della cessione dell’azienda o di un ramo di essa.
Ai fini fiscali, perciò, nella determinazione della plusvalenza (o della minusvalenza), non può assumersi l’indifferenza del costo d’avviamento, inizialmente dichiarato (o accertato) in occasione dell’acquisto dell’azienda, e di quanto di esso, appostato nell’attivo dello stato patrimoniale, non sia stato ancora ammortizzato.
In conclusione, accogliendo il ricorso del contribuente, la Corte di Cassazione ha affermato che “in tema di determinazione delle plusvalenze conseguenti alla cessione a titolo oneroso di azienda o di ramo d’azienda, ai sensi dell’art. 86, comma 2, d.P.R. n. 917 del 1986, il valore d’avviamento, che sia iscritto nell’attivo di bilancio e per il quale sia in atto la deduzione per quote d’ammortamento, va individuato nella differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ancora ammortizzato”.
