Con la Risposta ad Interpello n. 516/2020, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che in caso di subentro come donataria persona fisica nell’impresa in regime di contabilità semplificata, assumendo i beni dell’azienda in continuità di valori fiscali, è possibile dedurre il valore delle merci incluse nella donazione, che trovi riscontro nella perdita fiscale maturata nel 2017 dal donante, per effetto del passaggio al regime di cassa/copetenza, a seguito dell’integrale deduzione delle giacenze.
IL QUESITO
Il contribuente, titolare di un impresa in regime di contabilità semplificata, subentrato nel 2019, per effetto di donazione, nell’unica azienda comprendente beni strumentali e merci, può dedurre il valore delle merci, tenuto che nel 2017, con il passaggio al regime cassa/competenza per le imprese in contabilità semplificata, il costo delle giacenze è stato integralmente dedotto dal donante, realizzando una perdita non completamente utilizzata, né ulteriormente utilizzabile dal donante per effetto della donazione!?
PARERE DEL FISCO
Preliminarmente si osserva che a decorrere dal 2017, il reddito d’impresa dei soggetti che applicano il regime di contabilità semplificata (cd. “imprese minori”), è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi percepiti nel periodo d’imposta e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività d’impresa. La differenza è aumentata dei ricavi, dei proventi, delle plusvalenze realizzate e delle sopravvenienze attive, e diminuita delle minusvalenze e sopravvenienze passive. (art. 66 del TUIR).
Tale regime di determinazione del reddito, costituisce un regime “misto” cassa – competenza, in quanto, si deroga al criterio della competenza per i ricavi percepiti e le spese sostenute, ma restano ferme le regole di determinazione e imputazione temporale di componenti positivi e negativi quali le plusvalenze, minusvalenze, sopravvenienze, ammortamenti e accantonamenti.
Inoltre, non assumono più rilevanza, le rimanenze finali e le esistenze iniziali di merci, lavori in corso su ordinazione di durata sia infra annuale che ultrannuale e titoli. Parimenti al momento dell’incasso dei corrispettivi di vendita dei beni in magazzino, tale ammontare concorre integralmente alla formazione del reddito di periodo.
Nel 2017 le rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio della competenza, per effetto del passaggio al nuovo criterio “misto”, sono state portate interamente in deduzione del reddito, azzerando il valore fiscale delle rimanenze e realizzando (in alcune situazioni) rilevanti perdite di periodo.
L’utilizzo di tali perdite, intimamente collegate alla deduzione del valore delle rimanenze, è stato disciplinato con un regime transitorio che prevede:
– il computo in diminuzione dei relativi redditi conseguiti nei periodi d’imposta 2018 e 2019, in misura non superiore al 40 per cento dei medesimi redditi e per l’intero importo che trova capienza in essi;
– il computo in diminuzione dei relativi redditi conseguiti nel periodo d’imposta 2020, in misura non superiore al 60 per cento dei medesimi redditi e per l’intero importo che trova capienza in essi;
Le perdite che, al termine del suddetto triennio, non risultano compensate possono essere utilizzate negli esercizi successivi senza limiti di tempo, nella misura ordinaria dell’80 per cento.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, in considerazione delle regole appena indicate si evince che il Legislatore abbia voluto riservare un trattamento peculiare a tali perdite. Ciò al fine di evitare che il valore del magazzino che rappresenta la contropartita dei costi sostenuti dalle imprese, sospesi in attesa di concorrere alla formazione del reddito di periodo nel periodo d’imposta in cui si realizza la relativa cessione, divenisse insussistente in applicazione del nuovo regime cassa/competenza.
Tenuto conto che il trasferimento dell’azienda mediante donazione non costituisce realizzo di plusvalenza alcuna, in capo al donante, a condizione che l’azienda venga assunta dall’avente causa ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa (art. 58, co. 1, del TUIR), con riferimento alla donazione di azienda in regime di contabilità semplificata l’Agenzia delle Entrate ha chiarito quanto segue.
Tra i valori fiscali dell’azienda oggetto di donazione, le rimanenze – a seguito della deduzione operata nel 2017 – assumono valore fiscale pari a zero. Ne consegue, che al momento dell’incasso dei corrispettivi per la vendita dei relativi beni, la donataria registra un componente positivo di reddito di ammontare pari ai medesimi corrispettivi di vendita.
Ciò in quanto, nonostante le rimanenze risultino parte dell’azienda trasferita, il regime di contabilità semplificata attuale non consente di dare rilevanza alle esistenze iniziali e finali di magazzino, per cui non è possibile attribuire a tale asset un valore fiscale.
Da questa breve considerazione, si evince chiaramente l’effetto distorsivo causato dall’applicazione rigida della normativa che, in caso di trasferimento dell’azienda mediante donazione, determinerebbe l’insussistenza dei costi di acquisto delle merci in magazzino trasferite alla donataria. Effetto che invece il Legislatore ha inteso superare proprio attraverso il regime di utilizzo delle perdite fiscali realizzate nel 2017 per effetto del passaggio al regime cassa/competenza, attribuibili in larga parte alla deduzione delle rimanenze.
Pertanto, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che la persona fisica che subentra come donataria nell’impresa minore in regime di contabilità semplificata, assumendo i beni dell’azienda in continuità di valori fiscali, può dedurre il valore delle rimanenze finali al 31 dicembre 2017, trasferite mediante l’atto di donazione, nel periodo d’imposta 2019 e successivi. In tal caso la deduzione è consentita per un ammontare pari al minore tra:
– il valore delle rimanenze indicato nell’atto di donazione;
– l’ammontare della perdita maturata dalla donante nel periodo d’imposta 2017 attribuibile alla integrale deduzione delle rimanenze finali, ridotta della quota utilizzata dall’impresa dante causa della donazione nei successivi periodi d’imposta (2018 e 2019) limitatamente, però, alla quota proporzionalmente ascrivibile alla integrale deduzione delle rimanenze.
